Najem prywatny – zasady rozliczania na gruncie podatku VAT

Wstęp

W wydanych ostatnio interpretacjach podatkowych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przypomniał podatnikom o podstawowych zasadach obowiązujących w podatku VAT przy rozliczaniu przychodów z najmu nieruchomości, w tym z tzw. najmu prywatnego.

Czy najem jest działalnością gospodarczą?

W interpretacji z dnia 24 kwietnia 2024 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.133.2024.5.AK organ podkreślił, że najem posiadanych nieruchomości bez względu na to, czy jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, stanowiąc odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, jeżeli ów najem wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (tzn. zawierane umowy najmu mają długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są stałe). To oznacza, że zawsze podlega opodatkowaniu VAT, a wynajmujący musi wypełnić różne obowiązki narzucone przepisami prawa.

Najem prywatny przez przedsiębiorcę

Jeżeli obok najmu prywatnego wynajmujący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, posiadającym status podatnika VAT czynnego, to jego najem prywatny też może zostać efektywnie opodatkowany VAT. W stanie faktycznym przedstawionym w interpretacji z 17 kwietnia 2024 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.69.2024.3.MGO, podatnik w ramach swojej codziennej aktywności zawodowej zajmował się wykonywaniem instalacji elektrycznych. W 2019 r. nabył do majątku prywatnego nieruchomość, której nie wykorzystywał do prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była ujawniona w ewidencji środków trwałych i nie stanowiła aktywów firmowych podatnika. Podatnik wynajął w ramach najmu prywatnego niniejszą nieruchomość, opodatkowując uzyskany czynsz 8,5% stawką podatku (do progu 100.000 zł.). Zastanawiał się, czy od wynajmu prywatnego nieruchomości powinien odprowadzić podatek VAT. Uważał, że ta część jego działalności, może korzystać ze zwolnienia podmiotowego z VAT do limitu 200.000 zł. Organ interpretujący stwierdził, że właściciel budynku ma obowiązek odprowadzić podatek VAT z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości o charakterze niemieszkalnym, gdyż świadczenie wskazanych usług podlega opodatkowaniu według 23% stawki podatku. Podatnik nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT wyłącznie w odniesieniu do usług najmu nieruchomości. Ponadto, świadczone przez niego usługi najmu nieruchomości o charakterze niemieszkalnym, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Najem obiektu budowlanego

Wskazać trzeba, iż usługa najmu obiektu budowalnego może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT pod warunkiem, że wynajmowana nieruchomość ma charakter mieszkalny, wynajem dokonywany jest na własny rachunek, wynajem następuje wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu. Kluczowe znaczenie dla uznania, iż najem lokalu lub budynku mieszkalnego będzie zwolniony z VAT jest zastrzeżenie, że obiekt mieszkalny może być wykorzystany wyłącznie w celach mieszkaniowych, a najemca jest zobowiązany do korzystania z nieruchomości wyłącznie zgodnie z jego przeznaczeniem. Skutkiem tego w ocenie Dyrektora  Krajowej Informacji Skarbowej, pismo z dnia 2 lutego 2024 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.13.2024.2.JG, wynajem budynku użytkowego (niemieszkalnego) na cele mieszkaniowe służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Ze zwolnienia od podatku nie może również korzystać najem nieruchomości mieszkalnych wynajmowanych przez innych przedsiębiorców, nawet jeśli w tych obiektach zaspokajają swoje potrzeby pobytowe pracownicy przedsiębiorcy, o czym przesądził Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 8 października 2021 r. nr PT1.8101.1.2021 przyjmując, że usługa najmu świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), wykorzystującego wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Podnajem nieruchomości mieszkalnych

W kwestii podnajmu nieruchomości mieszkalnych wypowiedział się organ w interpretacji z 5 lutego 2024 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.690.2023.1.MK, stwierdzając, że usługi wynajmu lokali mieszkalnych będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania wyłącznie wówczas, gdy będą wykorzystywane na osobiste cele mieszkaniowe najemcy i nie będą dalej podnajmowane. Natomiast w sytuacji, gdy najemca podnajmie całość lub część lokalu mieszkalnego, to lokal mieszkalny nie będzie już służył najemcy dla zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych i nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w  art.  43  ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Ostatnio również organy podatkowe potwierdziły, że najem samych schowków i piwnic służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT i korzysta ze zwolnienia z VAT (por. interpretacja indywidulana z dnia 23 kwietnia 2024 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.16.2024.2.DS2024-04-23).

Przesunięcie nieruchomości z majątku firmowego do prywatnego

Podatnicy ostatnio często pytali również fiskusa o to, czy jeśli wycofają nieruchomości z majątku firmowego i przesuną je do majątku prywatnego w celu wykonywania najmu prywatnego (poza działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), to czy zobowiązani będą do korekty VAT. Dyrektor w takich przypadkach wyjaśniał (por. interpretacja z dnia 29 stycznia 2024 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.752.2023.2.ALN), że w odniesieniu do nieruchomości wycofywanych z majątku prowadzonego przedsiębiorstwa do majątku osobistego z zamiarem ich dalszego wynajmowania, nie ma zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, nie nastąpi tutaj bowiem dostawa towaru na cele osobiste. Po przekazaniu nieruchomości do majątku prywatnego, będą one wykorzystywane nadal wyłącznie na cele najmu na rzecz podmiotów trzecich. Co za tym idzie czynność wycofania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podatnik nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, gdyż przekazanie nieruchomości z działalności gospodarczej do majątku prywatnego celem ich wynajmu nie będzie stanowiło zmiany w sposobie wykorzystania obiektów budowlanych. Obiekty te będą wciąż służyły działalności gospodarczej podatnika w podatku VAT.

Podsumowanie

Na podstawie przytoczonych regulacji trzeba przyjąć, że świadczenie usług najmu nieruchomości przez podatników może wiązać się z licznymi obowiązkami o charakterze formalnym, o czym nie zawsze pamiętają wynajmujący. Sam zaś najem, mimo, że nie stanowi skomplikowanej czynności, okazuje się być pod kątem obowiązujących przepisów, tematem budzącym wiele kontrowersji interpretacyjnych.